物料流量成本會計及核算模型研究

【摘要】 物料流量成本會計是一種意在降低企業(yè)成本和減少環(huán)境污染的環(huán)境管理會計方法；同時，也是一種職業(yè)經理人和生產管理者的決策工具。物料流量成本會計通過減少廢棄物的產生來降低成本，從而達到提高企業(yè)生產力的目的。文章著重研究了物料流量成本會計的核算模型并分析了推進實施MFCA的主要效果。
　　【關鍵詞】 物料流量成本會計； 核算模型； 實施效果
　　
　　一、物料流量成本會計的產生與主要貢獻
　　
　　物料流量成本會計（MFCA）是一種起源于德國的環(huán)境管理會計方法，來源于德國奧格斯堡的一個環(huán)境管理機構。該方法一經出現就受到世界各國的認可，而后被引進到日本企業(yè)并應用于管理及生產流程的各個方面。早在1999年，日本經濟部門、貿易部門和工業(yè)部門就聯合開發(fā)了物料流量成本會計實施的相關措施，包括一系列的模型設計方案，而且，這些部門又于2006年對上述方案提出了改進措施。
　　物料流量成本會計是降低企業(yè)成本和減少環(huán)境污染的一種環(huán)境管理會計方法，也是職業(yè)經理人和生產管理者的一種決策工具。物料流量成本會計通過減少廢棄物的產生降低成本，達到提高企業(yè)生產力的目的。物料流量成本會計將物料分為原材料和能源消耗兩部分，在加工過程中利用更簡單實用的方法計算物料耗費的數量，同時結合使用先進設備，不斷改進加工工藝，減輕對環(huán)境造成的影響。
　　為更好地確認成本、計量損失，物料流量成本會計首先將損失成本分為不合格產品引發(fā)的成本、廢棄物成本及其他排放物產生的成本三類；其次計算各類損失成本在每道生產工序產生的數量并將其轉化為貨幣價值。除了原材料成本、勞動力成本、跌價損失和其他加工成本被分配到這種損失成本中，廢棄物成本也以同樣的方式計入產品成本，這就是廢棄物被叫做“負產品”的原因。
　　
　　二、物料流量成本會計的計算模型與過程
　　
　?。ㄒ唬┪锪狭髁砍杀镜姆诸?br/> 　　在解釋物料流量成本會計的計算過程以前，首先，要將生產過程中發(fā)生的全部成本按照成本計算的需要分為正產品成本和負產品成本。正產品成本指的是被投入到加工過程中的產品（正產品）并在下一流程繼續(xù)得到利用的成本；負產品成本指的是變成廢棄物或回收物質（負產品）的材料成本。其次，在全部的生產過程范圍內計算成本，一項流程產生的正產品成本伴隨著新投入的成本共同計入下一流程的投入成本。
　　出于計量需求，在生產過程中產生的全部成本被分為四類：1.物料成本（MC）：包括在最初生產過程中投入的主要原材料，在中間過程投入的替代材料以及例如清潔劑、溶劑等輔助材料；2.系統(tǒng)成本（SC）：包括勞動力成本、跌價損失、管理費用等在內的整個系統(tǒng)產生的成本；3.能源成本（EC）：包括在加工制造過程中使用電、燃料等產生的成本；4.廢棄物處理成本：處置廢棄物所發(fā)生的所有成本。
　?。ǘ┪锪狭髁砍杀镜幕居嬎隳Ｐ?br/> 　　在具體應用MFCA進行成本核算以前，首先要進行數據收集和整理并建立MFCA計算模型。在實際操作過程中，最大的困難在于將投入的系統(tǒng)成本和能源成本按照正產品成本和負產品成本的比例分配到每個流程中，其中包括作為投入成本流入下一階段的正產品成本。圖1反映了某個中間生產流程的系統(tǒng)成本分配過程。在這個過程中，從上一階段傳遞過來的正產品（200kg）被作為主要原材料投入到該階段，同時額外投入100kg材料作為輔助材料。
圖2反映了應用物料流量成本會計進行成本核算的全過程。假設生產該產品經過三道制作過程，即物料加工過程、局部加工過程和最終加工過程。每個過程投入生產過程的總成本都是新投入成本與上一流程傳遞下來成本之和（物料加工流程作為初始流程，投入的傳遞成本為零），投入生產后，產出的產品成本都按照4:1的比例分配到正負產品中，正產品成本作為傳遞成本轉移到下一流程中，而負產品則退出生產流程，這個分配過程一直進行，直到產品加工完成?？偝杀痉从车氖强偣餐度氲某杀玖?，而全部的正產品成本和全部的負產品成本反映的則是產出的總量，根據能量守恒定律，投入量的總和與產出量的總和是相等的。
　　圖2清晰地體現了每個加工過程所投入原料中正產品與負產品的成本比例關系，并使各種物料的來源與去向見之于各流程中，尤其是將負產品計入產品成本，有利于企業(yè)不斷改進生產技術，提高生產效率，充分利用現有資源提高正產品的產出率，努力降低負產品即廢棄物的產生，從而有利于減輕對環(huán)境造成的壓力。